营改增后，有必要继续推进消费税改革，将奢侈性消费行为纳入消费税征税范围，建立增值税与消费税的完整连接。

　　全面营改增之前，我国对娱乐业按5%～20%的比例税率征收营业税。最高税率高达20%，是因为含有对奢侈性消费行为在普遍征税的基础上进行特殊调节的意涵。随着营改增的全面完成，原缴纳营业税的娱乐业经营者成为增值税纳税人，但娱乐服务所对应的奢侈性消费行为仍被排除在消费税征税范围之外，使得消费税调节功能缺位。应加快将奢侈性消费行为纳入消费税征税范围，发挥其引导居民消费与公平收入分配的功能，同时发挥其收入筹集功能，化解财政压力。

　　体现“量能负担”课税原则

　　从消费行为来看，奢侈性服务消费相较于奢侈品消费更能体现消费者的支付能力。这是因为，奢侈品作为高档耐用品，虽价格昂贵不为高收入人群所惧，但其在存放、保管和护理等方面会消耗大量时间，而时间正是高收入人群的稀缺资源。因此，现实生活中，高收入者往往不会亲自购买奢侈品再自行消费，而是选择通过购买服务来获得同等效用或更高效用。相应地，消费者在一定时间内对奢侈品的购买次数与购买量都极为有限，而对奢侈性服务的消费则呈现反复多次的特征。以游艇为例，现行税制下，已将其纳入消费税征税范围，依10%的税率一次性从价计税。游艇的耐用寿命通常在5年以上，存放、保管和护理等成本巨大。因此，现实生活中，高收入人群往往选择参加游艇俱乐部而非自己购买游艇。

　　显然，对奢侈性消费行为征税不仅更能体现对消费者“量能负担”的课税原则，且有助于充分发挥消费税的特殊调节功能与收入筹集功能。对需求收入弹性较高的商品与服务征收消费税能够使支付能力更强、对价格不甚敏感的高收入群体承担较多税款。

　　发掘消费税潜在税源

　　将消费税征税范围扩大至奢侈性消费行为，能够拓宽税基，提高国家财政汲取能力。现阶段，我国正处于居民消费转型升级进程中，奢侈性消费日渐增加，商品消费与行为消费齐头并进，消费税潜在税源有待发掘。据估计，我国从事高尔夫球运动的人数超过40万，高尔夫球卡价格已升至六位数，而会籍之外需额外缴纳的年费通常还高达万元以上，但此类奢侈性消费行为却长期未纳入消费税征税范围。

　　营改增全面完成后，部分娱乐业一般纳税人适用税率由20%降为6%，小规模纳税人征收率仅为3%。如某些省份对高尔夫球场征收的税率，由适用营业税税率20%变为一般纳税人适用增值税税率6%，再考虑到其计税依据由含税价格变为不含税价格，税负会大幅度降低。显然，对奢侈性消费行为征收消费税，有利于管控娱乐业税收流失，继续保持奢侈性消费行为的原有税负水平，平衡行业间税负。

　　对奢侈性消费行为征税的制度设计

　　从国际经验来看，世界上许多国家和地区都选择对奢侈性消费行为征税。韩国的特别消费税征税范围包括特定奢侈品、昂贵耐用消费品以及奢侈性消费行为。日本的高尔夫球场使用税是一种消费税性质的服务税，由高尔夫球场经营者向纳税人收取使用费时代扣代缴税款。在新加坡，纳税人进入娱乐场所均需缴纳娱乐税，或通过票面印花支付税款，或通过入场次数计算税额缴纳税款。

　　参考国际经验，将奢侈性消费行为全面纳入消费税征税范围，笔者建议从以下两方面进行制度设计：

　　第一，在税目税率设计方面，应将消费税税目扩大至高尔夫球会所、游艇俱乐部、射击场、赛马场、歌厅、舞厅、酒吧和夜总会等娱乐场所对应的奢侈性消费行为，以娱乐业经营者收取的会员费、年费和入场费等款项作为计税依据，依据“奢侈程度”对不同性质的消费行为采取差别比例税率或差别定额税率，以规范娱乐业发展，抑制超前消费、过度消费，倡导健康、文明、节俭的社会风尚。

　　第二，在征税环节设计方面，消费税应税服务的提供过程即为消费过程。因此，消费税应税服务的纳税环节即为服务提供环节。为保证税款及时有效征收，可考虑由娱乐业经营者在消费者结账付款时代扣代缴消费税税款。值得注意的是，随着电子商务迅猛发展，准确界定纳税义务人、扣缴义务人、纳税地点和纳税时间等存在困难，因此，有必要明确消费者、娱乐场所经营者、支付平台以及金融机构的纳税义务与扣缴责任，以提高税收征管的质量与效率。

　　(作者单位：中南财经政法大学财税学院)